О системе «директ-костинг»

Управленческий (производственный) учет – управление экономической деятельностью предприятия на основе информационной системы, отражающей все затраты использованных ресурсов. Директ-костинг – это подсистема управленческого (производственного) учета, основанная на классификации затрат на переменные-постоянные в зависимости от изменения объемов производства и учете себестоимости для целей управления только по переменным затратам.

Применительно к производству выделяют простой и развитый директ-костинг. При выборе первого варианта к переменным относят прямые материальные затраты. Все остальные считаются постоянными и относятся суммарно на комплексные счета, а затем по итогам периода исключаются из совокупного дохода. Это доход от реализации произведенной продукции, исчисленный как разница между стоимостью реализованной продукции (выручкой от реализации) и переменной себестоимостью.

На этапе внедрения указанной системы на предприятиях используется, как правило, простой директ-костинг. И только после его успешного внедрения бухгалтер может перейти на более сложный развитый директ-костинг. Цель – повышение эффективности использования ресурсов в производственной и хозяйственной деятельности и максимизация на этой основе доходов предприятия.

Директ-костинг (как простой, так и развитый) отличает одна особенность: приоритет в планировании, учете, калькулировании, анализе и контроле затрат отдается параметрам краткосрочной и среднесрочной перспективы по сравнению с учетом и анализом результатов прошедших периодов.

Определение

В целом, специалисты разделяют затраты на постоянные и переменные. Постоянные издержки не зависят от уровня выпускаемой продукции. В них входит аренда помещения, затраты на переквалификацию персонала, оплата коммунальных услуг и пр.

Величина переменных расходов зависит от объема выпускаемой продукции. Основная особенность: при остановке производства такой вид трат исчезает.

Нужно отметить, что это деление весьма условно. Например, выделяют также и условно-переменные издержки. Их величина зависит от деловой активности компании, однако такая зависимость не является прямой. К ним относят, например, междугородние звонки как часть абонентской платы за услуги телефонной связи.

Как правило, переменные траты можно отнести к прямым. Это значит, что, во-первых, они непосредственно связаны с производством продукта или услуги, а во-вторых, их можно включить в себестоимость товара на основании первичной документации без каких-то дополнительных расчетов.

О сумме покрытия (маржинальном доходе)

Основой методики анализа затрат по системе «директ-костинг» является расчет так называемого маржинального дохода, или «суммы покрытия». На первом этапе определяется сумма «вклада на покрытие» в целом по предприятию. В таблице ниже отразим названный показатель вместе с другими финансовыми данными.

Наименование показателя

Сумма, тыс. руб.

Относительная доля, %

Выручка от реализации

1 000

100

Переменная себестоимость

600

60

Сумма покрытия, включающая:

400

40

постоянные затраты

300

30

прибыль от реализации

100

10

Переменные затраты: формула и примеры расчета, что они собой представляют, их виды

Как видим, сумма покрытия (маржинальный доход), представляющая собой разницу между выручкой и переменными затратами, показывает уровень возмещения постоянных затрат и образования прибыли. При равенстве постоянных затрат и суммы покрытия прибыль предприятия равна нулю, то есть предприятие работает безубыточно.

Определение объемов производства, обеспечивающих безубыточную работу предприятия, осуществляется с помощью «модели безубыточности» или установления «точки безубыточности» (называемой также точкой покрытия, точкой критического объема производства). Данная модель строится на основе взаимозависимости между объемом производства, переменными и постоянными затратами.

B = ПостЗ ПеремЗ;

ц x О = ПостЗ перемС x О;

ПостЗ = (ц — перемС) x O;

O =

ПостЗ
_________

=

ПостЗ
______

, где:

ц — перемС

мд

B – выручка от реализации;

ПостЗ – постоянные затраты;

Пример расчета средних общих издержек

ПеремЗ – переменные затраты на весь объем производства (продаж);

перемС – переменные затраты на единицу продукции;

ц – оптовая цена единицы продукции (без НДС);

О – объем производства (продаж);

мд – сумма покрытия (маржинальный доход) на единицу продукции.

– ц = (500 100) тыс. руб. / 400 т = 1 500 руб./т;

– перемС = 500 тыс. руб. / 400 т = 1 250 руб./т;

– мд = 1 500 руб. — 1 250 руб. = 250 руб.;

– О = 100 тыс. руб. / (1 500 руб./т — 1 250 руб./т) = 100 тыс. руб. / 250 руб./т = 400 т.

ц = ПостЗ / О  перемС

ПостЗ = O x мд

Если подставить цифры, то верхняя планка этих затрат – 100 тыс. руб. (250 руб. x 400 т). Рассчитанные данные позволяют бухгалтеру не только отслеживать точку безубыточности, но и в определенной степени управлять влияющими на это показателями.

Разновидности

Не углубляясь в суть проблемы, можно решить, что рост таких издержек растёт с ростом объёма производства, с увеличением сбыта продукции и т. д. Однако это не совсем так. В зависимости от характера объёма выпуска среди переменных расходов выделяют:

  • пропорциональные, которые увеличиваются с увеличением объёма производства (если производство товаров увеличивается на 20%, то и траты пропорционально увеличиваются на 20%);
  • регрессивно-переменные, темпы роста которых несколько отстают от темпа роста производства (если производство увеличивается на 20%, траты могут возрасти лишь на 15%) ;
  • прогрессивно-переменные, которые увеличиваются несколько быстрее, чем увеличивается производство и сбыт товаров (если производство увеличивается на 20%, траты возрастают на 25%).

Таким образом, мы видим, что не всегда величина переменных издержек прямо пропорциональна объему производства. Например, если в случае расширения предприятия и увеличения объёма выпускаемой продукции будет введена ночная смена, то оплата за нее будет выше.

Прямые и косвенные расходы среди переменных выделяют достаточно условно:

  • Обычно к прямым относят издержки, которые могут быть связаны с производством конкретного продукта. Они относятся напрямую к себестоимости товара. Это могут быть траты на сырьё, топливо или заработную плату рабочим.
  • К косвенным можно отнести общецеховые, общезаводские траты, то есть те, которые связаны с изготовлением группы товаров. В силу таких факторов, как технологическая специфика или экономическая целесообразность, их нельзя отнести прямо к себестоимости. Самый распространенный пример – это закупка сырья на комплексных производствах.
Предлагаем ознакомиться  Расчет чистой прибыли по формуле с примерами

В статистической документации расходы делят на общие и средние. Такое деление имеет смысл в отчетных документах предприятий:

  • Средние рассчитываются путём деления переменных трат на объем произведенных товаров.
  • Общие – это сумма постоянных и переменных издержек организации.

Также можно говорить о производственном и непроизводственном видах. Такое деление связано напрямую с процессом изготовления продукции:

  • Производственные входят в состав себестоимости товара. Они материальны и поддаются инвентаризации.
  • Непроизводственные же зависят больше не от объемов производства, а от длительности. Следовательно, проинвентаризировать их невозможно.

Таким образом, можно выделить такие самые распространенные примеры переменных расходов на производствах:

  • заработная плата работников, зависящая от объёма произведенного ими товара;
  • стоимость сырья и других материалов, необходимых для изготовления продукции;
  • траты на складирование, перевозку и хранение товара;
  • проценты, выплачиваемые менеджерам по продажам;
  • налоги, связанные с объёмами производства: НДС, акцизы и т. д.;
  • услуги других организаций, связанные с обслуживанием производства;
  • стоимость энергетических ресурсов на предприятиях.

Если вас интересует, как рассчитать чистую прибыль предприятия, прочтите эту статью.

О том, как правильно рассчитать рентабельность предприятия, читайте тут.

О переменных и постоянных затратах

Разделение всех затрат на указанные виды является методической основой управления затратами в системе «директ-костинг». Причем под этими терминами понимаются условно-переменные и условно-постоянные расходы, признаваемыми таковыми с неким приближением. В бухгалтерском учете, особенно если говорить о фактических затратах, ничего постоянного быть не может, но небольшие колебания затрат можно не учитывать при организации системы управленческого учета. В таблице ниже представлены отличительные характеристики названных в заголовке раздела затрат.

Постоянные (условно-постоянные) расходы

Переменные (условно-переменные) расходы

Затраты на производство и реализацию продукции, не имеющие пропорциональной связи с количеством выпущенной продукции и сохраняющие относительно постоянную величину (повременная оплата труда и страховые взносы, часть расходов на обслуживание и управление производством, налоги и отчисления в различные
фонды)

Затраты на производство и реализацию продукции, изменяющиеся пропорционально количеству выпущенной продукции (технологические затраты на сырье, материалы, топливо, энергию, сдельная оплата труда и соответствующая ей доля единого социального налога, часть транспортных и косвенных расходов)

Сумма постоянных расходов за определенное время не изменяется пропорционально изменению объема производства. Если объем производства увеличивается, то сумма постоянных расходов на единицу продукции уменьшается, и наоборот. Но постоянные расходы не являются абсолютно неизменными. Например, затраты на охрану относятся к категории постоянных, но их сумма увеличится, если администрация учреждения сочтет необходимым повысить зарплату работникам охраны.

Некоторые виды затрат могут включать постоянные и переменные элементы. Пример – телефонные расходы, которые включают постоянное слагаемое в виде платы за междугородные и международные телефонные переговоры, но изменяются в зависимости от продолжительности переговоров, их срочности и т. д.

Одни и те же виды затрат могут быть отнесены к постоянным и переменным в зависимости от конкретных условий. Например, общая сумма затрат на ремонт может оставаться постоянной при росте объемов производства – или увеличиваться, если рост производства потребует установки дополнительного оборудования;

Для этого целесообразно по каждому виду самостоятельных (обособленных) расходов провести оценку темпов роста объемов производства (в натуральном или стоимостном выражении) и темпов роста выбранных затрат (в стоимостном выражении). Оценка сравнительных темпов роста производится по принятому бухгалтером критерию.

(

Аоi
____

x 100% — 100) x 0,5 {amp}gt;

Зоi
___

x 100% — 100, где:

Абi

Збi

Аоi – объем выпуска i-продукции за отчетный период;

Предлагаем ознакомиться  Начисление амортизации ОС линейным способом в бухгалтерском учете с примерами проводок, порядок расчета

Абi – объем выпуска i-продукции за базисный период;

Зоi – затраты i-вида за отчетный период;

Збi – затраты i-вида за базисный период.

Допустим, в предыдущем периоде объем производства продукции составил 10 тыс. единиц, а в текущем – 14 тыс. единиц. Классифицируемые затраты на ремонт и обслуживание оборудования – 200 тыс. руб. и 220 тыс. руб. соответственно. Указанное соотношение выполняется: 20 ((14 / 10 x 100% — 100) x 0,5) {amp}lt; 10 (220 / 200 x 100% — 100). Следовательно, по этим данным затраты могут считаться условно-постоянными.

(

Абi
___

x 100% — 100) x 0,5 {amp}gt;

Зiб
___

x 100% — 100

Аоi

Зоi

Предположим, что в предыдущем периоде объем производства продукции составил 14 тыс. единиц, а в текущем – 10 тыс. единиц. Классифицируемые затраты на ремонт и обслуживание оборудования 230 тыс. руб. и 200 тыс. руб. соответственно. Указанное соотношение выполняется: 20 ((14 / 10 x 100% — 100) x 0,5) {amp}gt;

Как их посчитать?

Переменные издержки для удобства схематично можно выразить таким образом:

  • Переменные траты = Сырьё Материалы Топливо Процентная часть заработной платы и т. д.

K = Y/X, где:

  • K – это коэффициент реагирования затрат;
  • Y – темпы роста издержек (в процентах);
  • X – темпы роста производства (товарообмена, деловой активности), также исчисляемые в процентах.

Y= А bX, где:

  • Y обозначает общие издержки (в любой денежной единице, например, рублях);
  • A – постоянная часть (т. е. та, которая не зависит от объемов производства);
  • b – переменные траты, которые рассчитываются на единицу продукта (коэффициент реагирования расходов);
  • X – показатель деловой активности предприятия, представленный в натуральных единицах.

AVC = VC/Q, где:

  • AVC – средние переменные издержки;
  • VC – переменные издержки;
  • Q – объём выпускаемой продукции.

На графике средние переменные расходы представлены, как правило, в виде возрастающей кривой линии.

О переменных и постоянных затратах

При выборе простого директ-костинга при калькуляции переменной себестоимости рассчитываются и учитываются только прямые материальные затраты. Они собираются со счетов 10, 15, 16 (в зависимости от принятой учетной политики и методологии учета материально-производственных запасов) и списываются на счет 20 «Основное производство» (см. Инструкцию по применению Плана счетов).

Себестоимость незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства учитывается по переменным затратам. Причем комплексное сырье, при переработке которого получается ряд продуктов, тоже относится к прямым затратам, хотя его нельзя непосредственно соотнести с каким-либо одним продуктом. Для распределения стоимости такого сырья по продуктам применяются следующие методы:

  • по рассчитываемым коэффициентам прямого отнесения компонентов исходного сырья на отдельные виды выпускаемой продукции;
  • по условному соотношению между сырьем и продуктом, выраженному в натуральной форме, например произведенному весовому соотношению (определяемому по условным коэффициентам);
  • путем исключения затрат. Один из получаемых продуктов принимается за основной, а остальные считаются побочными, и их стоимость вычитается из общих затрат по технологическому процессу по принятым для них условным измерителям. Разница между общей суммой затрат и стоимостью попутных продуктов представляет собой в этом случае затраты на производство основного продукта[2];
  • распределением затрат по одновременно получаемым продуктам, приводимым к единому измерению с помощью переводных коэффициентов (используется стоимость полезных веществ, находящихся в сырье).

Обозначенные показатели распределения подойдут не только для списания затрат по комплексному сырью, используемому для изготовления разных видов продукции, но и для производств и переделов, в которых невозможно прямое распределение переменных затрат на себестоимость отдельных продуктов. Но все же проще делить затраты пропорционально ценам реализации или натуральным показателям выпуска продуктов.

Предприятие внедряет простой директ-костинг на производстве, результатом которого является выпуск трех видов продукции (№ 1, 2, 3). Переменные затраты – на основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты, а также топливо и энергия на технологические цели. В сумме переменные затраты составили 500 тыс. руб.

Рассчитаем коэффициенты распределения затрат пропорционально ценам реализации (тыс. руб.) и натуральному показателю выпуска (тыс. ед.). В частности, первый составит 20% (200 тыс. руб. / ((200 500 300) тыс. руб.)) по продукции № 1, 50% (500 тыс. руб. / ((200 500 300) тыс. руб.)) по продукции № 2, 30% (500 тыс. руб.

Наименование

Виды распределения затрат, тыс. руб.

По выпуску продукции

По ценам реализации

Продукция № 1

85 (500 x 17%)

100 (500 x 20%)

Продукция № 2

250 (500 x 50%)

250 (500 x 50%)

Продукция № 3

165 (500 x 33%)

150 (500 x 30%)

Итоговая сумма

500

500

Варианты распределения переменных затрат различны, причем более объективным, по мнению автора, является отнесение к той или иной группе по количественному выпуску продукции.

Предлагаем ознакомиться  Льготы, права и привилегии при усыновлении детей: что положено и как получить в 2020 году

При выборе простого директ-костинга постоянные (условно-постоянные) затраты собираются на комплексных счетах (статьях затрат): 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживание производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 23 «Вспомогательное производство».

Из перечисленных только коммерческие и управленческие расходы могут отражаться в отчетности отдельно после показателя валовой прибыли (убытка) (см. отчет о финансовых результатах, форма которого утверждена Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н). Все остальные расходы должны включаться в себестоимость продукции.

Если же к переменным отнесены только материальные расходы, бухгалтеру придется определять полную себестоимость конкретных видов продукции, включая в нее переменные и постоянные затраты. Есть следующие варианты распределения постоянных затрат по конкретной продукции:

  • пропорционально переменной себестоимости, включающей прямые материальные затраты;
  • пропорционально цеховой себестоимости, включающей переменную себестоимость и цеховые расходы;
  • пропорционально специальным коэффициентам распределения затрат, рассчитываемым на основе смет постоянных расходов;
  • натуральным (весовым) методом, то есть пропорционально весу выпущенной продукции либо другому натуральному измерению;
  • пропорционально «ценам реализации», принятым предприятием (производством) по данным мониторинга рынка.

В контексте статьи и с точки зрения применения системы простого директ-костинга напрашивается отнесение постоянных затрат на объекты калькулирования исходя из распределенных ранее переменных расходов (на основе переменной себестоимости). Не будем повторяться, лучше укажем на то, что распределение постоянных расходов каждым из названных выше методов требует специальных дополнительных расчетов, которые выполняются в следующем порядке.

Кр =

n

m

Зб, где:

SUM

Зп/

SUM

i=1

j=1

Кр– коэффициент распределения постоянных затрат;

Зп– затраты постоянные;

Зб– затраты базы распределения;

n, m – количество статей (видов) затрат.

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что сумма постоянных затрат в отчетном периоде составила 1 млн руб. Переменные затраты равны 500 тыс. руб.

В таком случае коэффициент распределения постоянных затрат будет равен 2 (1 млн руб. / 500 тыс. руб.). Полная себестоимость по базе распределения переменных затрат (по выпуску продукции) будет увеличена в 2 раза в отношении каждого вида продукции. Покажем итоговые результаты с учетом данных предыдущего примера в таблице.

Наименование

Переменные затраты, тыс. руб.

Постоянные затраты, тыс. руб.

Полная себестоимость, тыс. руб.

Продукция № 1

85

170 (85 x 2)

255

Продукция № 2

250

500 (250 x 2)

750

Продукция № 3

165

330 (165 x 2)

495

Итоговая сумма

500

1 000

1 500

Кр =

n

p

Cтп, где:

SUM

Зп/

SUM

i=1

j=1

Стп– стоимость товарной продукции в ценах возможной реализации;

p – количество видов товарной продукции.

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что сумма постоянных затрат в отчетном периоде составила 1 млн руб. Стоимость произведенной продукции № 1, 2, 3 в ценах реализации – 200 тыс. руб., 500 тыс. руб. и 300 тыс. руб. соответственно.

В таком случае коэффициент распределения постоянных затрат равен 1 (1 млн руб. / ((200 500 300) тыс. руб.)). Фактически по ценам реализации будут распределены постоянные расходы: 200 тыс. руб. на продукцию № 1, 500 тыс. руб. на продукцию № 2, 300 тыс. руб. – на продукцию № 3. В таблице покажем результат распределения расходов. Переменные расходы распределены исходя из цен реализации продукции.

Наименование

Переменные затраты, тыс. руб.

Постоянные затраты, тыс. руб.

Полная себестоимость, тыс. руб.

Продукция № 1

100

200 (200 x 1)

300

Продукция № 2

250

500 (500 x 1)

750

Продукция № 3

150

300 (300 x 1)

450

Итоговая сумма

500

1 000

1 500

Хотя общая полная себестоимость всей продукции в примерах 2 и 3 одинакова, по конкретным видам данный показатель различается и задача бухгалтера – выбрать более объективный и приемлемый.

В заключение отметим, что переменные и постоянные затраты в чем-то напоминают прямые и косвенные, с тем отличием, что их можно более эффективно контролировать и управлять ими. Для этих целей на производственных предприятиях и их структурных подразделениях создаются центры управления затратами (ЦУ) и центры ответственности за формирование затрат (ЦО).

В первых калькулируются затраты, которые собраны во вторых. При этом в обязанности и ЦУ, и ЦО входят планирование, координация, анализ и контроль затрат. Если и там, и там выделять переменные и постоянные затраты, это позволит лучше ими управлять. Вопрос о целесообразности деления расходов таким образом, поставленный в начале статьи, решается в зависимости от того, насколько эффективно они контролируются, что тоже подразумевает мониторинг прибыли (безубыточности) деятельности предприятия.

[1] Приказ Минпромнауки РФ от 10.07.2003 № 164, которым внесены дополнения в Методические положения по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса.

[2] Этот метод применяется при преобладающей части основного продукта и небольшой доле попутной продукции, оцениваемой либо по аналогии с ее затратами при обособленном производстве, либо по цене реализации за вычетом средней прибыли.